حسابرسی موجودی فقط شمردن کالا نیست
موجودی کالا معمولاً هم از نظر مبلغ و هم از نظر آسیبپذیری در برابر سرقت، خرابی و اشتباه ثبت، حسابی پرریسک است. حسابرس باید درباره ادعاهای وجود، کاملبودن، حقوق و تعهدات، ارزشگذاری و ارائه به شواهد کافی و مناسب برسد. یک عدد در گزارش انبار، بدون مشاهده، اسناد خرید و فروش و کنترل حرکت کالا، بهتنهایی وجود یا ارزش موجودی را ثابت نمیکند.
استاندارد ۵۰۱ برای موجودی بااهمیت، حضور در شمارش فیزیکی را ــ با رعایت شرایط عملی مأموریت ــ بخشی از شواهد حسابرسی میداند و حسابرس را به ارزیابی دستورالعمل شمارش، مشاهده اجرا و آزمون شمارشها هدایت میکند [۱]. در [خدمات حسابرسی صورتهای مالی قواعد](https://qavaed.ir/services/audit)، برنامه رسیدگی بر اساس ریسک و اهمیت هر شرکت تنظیم میشود.
پیش از روز شمارش چه چیزهایی باید مشخص شود؟
حسابرس پیش از حضور، محلهای نگهداری، نوع کالا، سیستم ثبت، زمان شمارش، توقف یا کنترل ورود و خروج و وجود موجودی نزد پیمانکار یا انبار عمومی را میشناسد. اگر چند انبار در شهرهای مختلف وجود دارد، انتخاب محلها باید با اهمیت و ریسک هر محل ارتباط داشته باشد. شمارش در یک انبار کوچک با کالای همگن، برنامهای مانند انبار مواد اولیه با اقلام متعدد و قابل اختلاط ندارد.
دستورالعمل شمارش باید مسئولیت شمارشگران، نحوه علامتگذاری، کنترل برگههای شمارش، ثبت اقلام آسیبدیده و رسیدگی به مغایرت را روشن کند. حسابرس معمولاً شماره آخرین و اولین رسید انبار و حواله خروج را نیز ثبت میکند تا بعداً برش زمانی خرید و فروش آزمونپذیر باشد.
اگر شرکت شمارش را در تاریخی غیر از پایان سال انجام میدهد، حرکت موجودی بین تاریخ شمارش و تاریخ صورتهای مالی باید با اسناد ورود و خروج بهصورت معقول و مستند تطبیق داده شود. فاصله زمانی زیاد یا سوابق ناقص، ریسک نتیجهگیری نادرست را بالا میبرد.
حضور حسابرس و آزمون شمارش
حسابرس شمارش را انجام نمیدهد؛ او فرایند شرکت را مشاهده میکند و نمونههایی را از برگه به موجودی واقعی و از موجودی واقعی به برگه ردیابی میکند. مسیر اول به آزمون وجود و مسیر دوم به آزمون کاملبودن کمک میکند. ثبت وضعیت بستهبندی، واحد اندازهگیری، شماره سریال، کالای آسیبدیده و اقلامی که در شمارش دوباره شمرده شدهاند، برای نتیجهگیری اهمیت دارد [۱].
اگر شمارشگران بدون رعایت دستورالعمل کار کنند یا کالا همزمان جابهجا شود، حسابرس باید اثر آن را بر قابلیت اتکای شمارش ارزیابی کند. مغایرتهای میان آزمون مستقل حسابرس و برگه شرکت باید تا علت واقعی، نه فقط تا اصلاح یک عدد، پیگیری شوند.
وقتی حضور در شمارش ممکن نیست، حسابرس باید امکان اجرای روشهای جایگزین مانند مشاهده شمارش در تاریخ دیگر و آزمون معاملات بین دو تاریخ را بررسی کند. این جایگزین همیشه همان قدرت شواهد مشاهده مستقیم در تاریخ گزارش را ندارد و ممکن است به محدودیت دامنه منجر شود [۱].
تطبیق انبار با حسابداری
پس از شمارش، گزارش نهایی انبار باید با کارتها، سامانه موجودی و حساب دفتر کل تطبیق داده شود. تفاوتها میتواند از ثبتنشدن رسید، حواله منفی، انتقال بین انبارها، اشتباه واحد شمارش یا ثبت مستقیم در حسابداری ناشی شود. حسابرس نمونهای از مغایرتها را تا سند اولیه و ثبت اصلاحی دنبال میکند.
در شرکتهای تولیدی، موجودی فقط کالای آماده فروش نیست؛ مواد اولیه، کالای در جریان ساخت و محصول نهایی هرکدام مبنای اندازهگیری و خطر متفاوتی دارند. مقدار کالای در جریان ساخت باید با درصد تکمیل و روش تخصیص سربار سازگار باشد.
رسیدگی به موجودی امانی، کالای نزد مشتری، کالای متعلق به دیگران و موجودی در راه، فقط با گزارش داخلی تمام نمیشود. قرارداد، تأییدیه طرف مقابل، بارنامه و شرایط انتقال مالکیت باید بررسی شود تا موجودی شرکت با کالای دیگران جابهجا نشود.
برش زمانی خرید و فروش
یکی از آزمونهای مهم، بررسی معاملات نزدیک تاریخ ترازنامه است. اگر کالا پیش از پایان سال تحویل شده اما خرید یا رسید انبار بعد از سال ثبت شده باشد، موجودی و بدهی ممکن است کمنمایی شده باشند. برعکس، ثبت فروش قبل از تحویل کالا میتواند هم موجودی و هم درآمد را بیشنمایی کند. رسید انبار، حواله خروج، فاکتور، بارنامه و شرایط قرارداد باید کنار هم خوانده شوند.
آزمون برش زمانی فقط تطبیق تاریخ فاکتور نیست. تاریخ انتقال کنترل یا ریسک، پذیرش مشتری، حق برگشت و وضعیت کالای در راه ممکن است تعیینکننده باشد. در معاملات وارداتی، اسناد حمل و گمرک و در فروشهای چندمرحلهای، قرارداد و مدارک تحویل اهمیت بیشتری پیدا میکنند.
تحریف برش زمانی معمولاً دو حساب را همزمان درگیر میکند؛ اصلاح موجودی بدون بررسی درآمد، بهای تمامشده یا حساب پرداختنی میتواند صورتهای مالی را نامتوازن کند. یافتهها باید در [اهمیت در حسابرسی](https://qavaed.ir/blog/materiality-in-audit) از نظر منفرد و تجمیعی ارزیابی شوند.
بهای تمامشده، اقلام راکد و کاهش ارزش
پس از اطمینان نسبی از مقدار، حسابرس روش تعیین بهای تمامشده را بررسی میکند: اسناد خرید، کرایه و هزینههای قابل انتساب، روش جریان هزینه و محاسبه کالای تولیدی باید با سیاست حسابداری شرکت سازگار باشد. هزینهای که ارتباطی با رساندن کالا به وضعیت و مکان فعلی ندارد، نباید بیدلیل در موجودی سرمایهای شود.
موجودی آسیبدیده، منقضی، کندگردش یا فاقد بازار ممکن است به ذخیره یا کاهش ارزش نیاز داشته باشد. شواهد فروش بعد از تاریخ ترازنامه، فهرست سنی موجودی، قیمتهای جاری، هزینه تکمیل و فروش و گزارش واحد فروش در برآورد خالص ارزش فروش به کار میآید. چارچوب IAS 2 اندازهگیری موجودی به اقل بهای تمامشده و خالص ارزش فروش را مبنای عمومی قرار میدهد [۲].
درصد ثابت برای ذخیره کالای راکد، بدون تحلیل گروه کالا و سابقه فروش، دفاعپذیر نیست. روش شرکت باید با تجربه واقعی فروش و شرایط بازار پشتیبانی شود و تغییر فرضها در یادداشتهای صورتهای مالی نیز بررسی شود.
کنترلهای داخلی انبار چه نقشی دارند؟
کنترل شمارهگذاری رسید و حواله، محدودیت دسترسی، تفکیک مسئول انبار از ثبت حسابداری، شمارش ادواری و تأیید انتقال بین انبارها، ریسک خطا و سوءاستفاده را کاهش میدهد. حسابرس با شناخت این کنترلها تصمیم میگیرد تا چه حد میتواند به آنها اتکا کند و چه آزمونهای ماهوی لازم است. وجود فرم امضاشده بدون شواهد اجرای واقعی، کنترل مؤثر محسوب نمیشود.
در [خدمات کنترلهای داخلی قواعد](https://qavaed.ir/services/internal-controls)، طراحی و آزمون کنترلهای خرید، فروش و موجودی جدا از اظهارنظر حسابرس مستقل انجام میشود. این خدمات میتواند ضعف فرایند را زودتر آشکار کند، اما مسئولیت تهیه صورتهای مالی و پاسخگویی به موجودی با مدیریت شرکت باقی میماند.
مدارکی که معمولاً حسابرس درخواست میکند
فهرست موجودی به تفکیک انبار و کالا، دستورالعمل و صورتجلسه شمارش، گزارش مغایرت و اصلاحات، کارت یا گردش کالا، دفتر کل، اسناد خرید و فروش، گزارش اقلام راکد، قراردادهای امانی، تأییدیه موجودی نزد اشخاص ثالث و محاسبات بهای تمامشده از مدارک رایجاند. فهرست دقیق به ریسک و سیستم شرکت بستگی دارد.
اگر مدرکی در دسترس نیست، نبود آن را با سند جایگزین بیکیفیت پر نکنید. ابتدا علت و اثر محدودیت را به حسابرس بگویید تا روش جایگزین واقعبینانه طراحی شود. تأخیر در ارائه اسناد نزدیک پایان کار میتواند زمان کافی برای آزمون و اصلاح را از بین ببرد.
چکلیست کوتاه مدیر مالی برای پایان سال
قبل از دعوت حسابرس به شمارش، این موارد را کنترل کنید:
- محلها و موجودیهای نزد اشخاص ثالث کامل فهرست شدهاند؟
- ورود و خروج نزدیک تاریخ شمارش کنترل و شماره اسناد ثبت شده است؟
- اقلام آسیبدیده، راکد، امانی و در راه جداگانه مشخص شدهاند؟
- مغایرت گزارش انبار و دفتر کل بررسی و اصلاحات مستند شدهاند؟
- روش بهای تمامشده و برآورد کاهش ارزش با اسناد فروش و هزینهها پشتیبانی میشود؟